Arrêté du ministre des finances du 12 septembre 2019, portant approbation de la norme des comptes de l’Etat relative aux immobilisations financières.
JORT numéro 2019-077
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AR
Arrêté du ministre des finances du 12 septembre 2019, portant approbation de la norme des comptes de l’Etat relative aux immobilisations financières.
Le ministre des finances,
Vu la constitution,
Vu la organique n° 2019-15 du 13 février 2019 portant organique du budget,
Vu le code de la comptabilité publique promulgué par la n° 73-81 du 31 décembre 1973, ensemble les textes qui l'ont modifié ou complété et notamment l’article 87 de la n° 2013-54 du 30 décembre 2013, portant de finances pour l’année 2014,
Vu le décret gouvernemental n° 2015-222 du 21 mai 2015 fixant la composition et les modalités de gestion du conseil des normes des comptes Publics, tel que modifié par le décret gouvernemental n° 2016-283 du 1er mars 2016,
Vu le décret Présidentiel n° 2016-107 du 27 août 2016, portant du chef du et de ses membres,
Vu le décret Présidentiel n° 2017-124 du 12 septembre 2017, portant de membres du gouvernement,
Vu le décret Présidentiel n° 2018-125 du 14 novembre 2018, portant de membres du gouvernement,
Vu le décret gouvernemental n° 2019-769 du 23 août 2019, portant délégation des pouvoirs du chef du à Monsieur Kamel Morjen ministre de la fonction publique, de la modernisation de l’administration et des politiques publiques,
Vu l’avis du Conseil des Normes des Comptes Publics.
Arrête :
Article premier - Est approuvée la norme des comptes de l’Etat relative aux immobilisations financières annexée au présent arrêté.
Art. 2 - Le présent arrêté est publié au Journal de la République Tunisienne.
Tunis, le 12 septembre 2019.
Le ministre des finances
Mouhamed Ridha Chalghoum
Vu
Pour le Chef du et par délégation
Le ministre de la fonction publique, de la modernisation de l’administration et des politiques publiques
Kamel Morjen
NORME DES COMPTES DE L’ETAT
NCE 03: Les immobilisations financières
OBJECTIF
1. L’objectif de la présente norme est de prescrire les règles de prise en compte et d’évaluation des immobilisations financières de l’Etat conformément aux principes de la comptabilité d’exercice. La norme traite également des règles de présentation des immobilisations financières au niveau des états financiers individuels, de leur décomptabilisation ainsi que des informations à fournir à leur sujet au niveau des notes.
CHAMP D’APPLICATION
2. La présente norme traite des immobilisations financières qui correspondent aux actifs financiers destinés à être détenus durablement par l’Etat.
3. Les immobilisations financières de l’Etat sont constituées des:
(a) titres de participation,
(b) apports en fonds de dotation,
(c) créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation,
(d) prêts,
(e) droits d’adhésion au capital des organismes internationaux,
(f) autres immobilisations financières.
DEFINITIONS
4. Dans la présente norme les termes suivants ont les significations indiquées ci- après :
Les titres de participation sont les droits que l’Etat détient sur des entités jouissant d’une personnalité juridique et morale distincte, matérialisés par des titres et qui créent un lien durable avec celles-ci.
L’Etat exerce sur ces entités soit un contrôle soit une influence déterminante et ce :
(a) à travers la détention d’actions ou de parts de capital dans les entités concernées, ou
(b) en vertu de la législation en vigueur applicable à ces entités.
En prenant en considération la définition de la notion du contrôle indiquée ci-après, les titres de participation se divisent en deux catégories :
(a) des titres de participation dans des entités contrôlées par l’Etat,
(b) des titres de participation dans des entités sur lesquelles l’Etat exerce une influence déterminante.
Les apports en fonds de dotation sont les apports en numéraire et/ou en nature attribués par l’Etat aux entités publiques créées par un texte juridique et ayant une personnalité juridique et morale distincte. Ces dotations entièrement détenues par l’Etat ne sont pas matérialisées par des titres.
Les créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation sont les créances nées à l’occasion des prêts octroyés par l’Etat à des entités dans lesquelles il détient des titres de participation ou des apports en fonds de dotation ainsi que les intérêts afférents à ces prêts.
Sont également considérées comme des créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation, les dividendes ou les parts de résultat.
Les prêts sont les fonds versés à des tiers en vertu de dispositions contractuelles par lesquelles l’Etat s’engage à leur transmettre l’usage de moyens de paiement pour une durée supérieure à 12 mois.
Les droits d’adhésion au capital des organismes internationaux sont les fonds versés par l’Etat au titre de sa participation aux organismes internationaux notamment, dans le cadre de la coopération internationale.
Les autres immobilisations financières sont notamment:
(a) les titres immobilisés représentatifs de parts de capital que l’Etat a l’intention de conserver durablement sans exercer un contrôle ou une influence déterminante sur l’entité émettrice; et
(b) les dépôts et les cautionnements versés par l’Etat à des tiers.
Le contrôle est la capacité de l’Etat à orienter les décisions stratégiques de l’entité et à maîtriser son activité opérationnelle et financière de manière à retirer un avantage économique futur ou un potentiel de et à assumer les risques liés à son activité. Ce pouvoir de contrôle se manifeste généralement par l’exercice d’un droit de tutelle tel que prévu par la législation en vigueur.
L’influence déterminante est la capacité de l’Etat à participer aux décisions stratégiques et de politique financière et opérationnelle de l’entité détenue sans toutefois exercer un contrôle.
Les coûts de transaction sont les coûts marginaux supportés par l’Etat et directement imputables à l’acquisition ou à la souscription d’une immobilisation financière. Un coût marginal est un coût qui n’aurait pas été encouru si l’Etat n’avait pas acquis ou souscrit à cette immobilisation financière.
La valeur d’équivalence d’une participation est égale à la quote-part, détenue directement par l’Etat, des capitaux propres ou de la situation nette de l’entité concernée. Elle est déterminée sur la base des derniers états financiers annuels publiés.
L’écart d’équivalence est la différence entre la valeur d’équivalence d’une immobilisation financière à la date de clôture de la période comptable en cours et celle de la période comptable précédente.
L’écart de réévaluation est la différence entre la valeur de marché d’une immobilisation financière à la date de clôture de la période comptable en cours et sa valeur comptable nette.
La valeur comptable nette d’une immobilisation financière est la valeur d’entrée ajustée, selon le cas, des écarts d’équivalence ou des écarts de réévaluation et diminuée des éventuelles dépréciations.
Une dépréciation d’une immobilisation financière est une perte d’avantages économiques futurs ou de potentiel de service. Elle correspond à une baisse de la valeur comptable nette de l’immobilisation financière due à la survenance de circonstances ou d’évènements exceptionnels.
Les termes définis dans le cadre conceptuel de l’information financière des entités du secteur public et dans les autres NCEs sont utilisés dans la présente norme avec le même sens.
REGLES DE PRISE EN COMPTE
5. Les immobilisations financières doivent être prises en compte dans l’actif de l’Etat lorsque les conditions suivantes sont réunies :
(a) il est probable que des avantages économiques futurs ou un potentiel de attendus iront à l’Etat sur plus d’une période comptable; et
(b) la valeur de l’immobilisation financière peut être évaluée de manière fiable.
Date de comptabilisation
Titres de participation
6. Les titres de participation sont pris en compte dans l’actif de l’Etat à la date à laquelle les droits qu’ils confèrent sont transférés à l’Etat.
7. En cas de conversion d’une dette en capital, une immobilisation financière doit être prise en compte dans l’actif de l’Etat, et ce au moment de la concrétisation de la décision de conversion par l’autorité compétente et selon la législation en vigueur.
8. Des titres peuvent également être acquis à travers une opération sans contrepartie directe notamment les opérations de ou de confiscation. Ces titres sont classés dans la catégorie des titres de participation au moment de la prise de décision, par l’autorité compétente et selon la législation en vigueur, de les détenir durablement de manière à conférer à l’Etat le droit d’exercer un contrôle ou une influence déterminante sur l’entité concernée.
Apports en fonds de dotation
9. Les apports en fonds de dotation sont pris en compte dans l’actif de l’Etat à la date de l’octroi desdites dotations aux entités concernées.
10. En cas d’augmentation du fonds de dotation par la conversion d’une dette, une immobilisation financière doit être prise en compte dans l’actif de l’Etat, et ce au moment de la concrétisation de la décision de conversion par l’autorité compétente et selon la législation en vigueur.
Créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation
11. Les prêts octroyés par l’Etat à des entités dans lesquelles il détient des titres de participation ou un apport en fonds de dotation sont pris en compte dans son actif au moment du versement des fonds.
12. Les prêts résultant d’une décision de prise en charge par l’Etat d’une dette, doivent être pris en compte dans l’actif de l’Etat au moment de la concrétisation de la décision de conversion de la dette en prêt.
13. Les intérêts courus sur les prêts accordés sont pris en compte au prorata temporis.
14. Les autres créances telles que les dividendes ou parts de résultat sont pris en compte lorsque l’autorité compétente décide de répartir les résultats de l’entité dans laquelle la participation est détenue.
Prêts
15. Un prêt consenti par l’Etat à des tiers est pris en compte dans son actif au moment du versement des fonds aux bénéficiaires.
16. En cas de prise en charge par l’Etat d’une dette, accompagnée d’une décision de conversion en prêt, une immobilisation financière doit être prise en compte dans l’actif de l’Etat au moment de la concrétisation de cette décision.
Droits d’adhésion au capital des organismes internationaux
17. Les droits d’adhésion de l’Etat au capital des organismes internationaux sont pris en compte à la date de versement des fonds auxdits organismes.
Autres immobilisations financières
18. Les titres immobilisés acquis à titre onéreux sont pris en compte dans l’actif de l’Etat au moment du versement des fonds.
19. Les titres acquis à travers une opération sans contrepartie directe notamment via une opération de ou de confiscation sont classés dans la catégorie des titres immobilisés de l’Etat au moment de la prise de décision, par l’autorité compétente et selon la législation en vigueur, de les détenir durablement et sans exercer un contrôle ou une influence déterminante.
20. Les dépôts et les cautionnements sont pris en compte à l’actif de l’Etat au moment du versement des fonds.
Reclassement
21. Un reclassement d’une immobilisation financière est à opérer d’une catégorie à une autre, et ce suite à un changement affectant sa classification initiale. Il s’agit notamment des cas suivants:
- changement de l’intention de détention de l’immobilisation financière;
- conversion de prêts ou créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation en prise de participation;
- changement de la forme juridique de l’entité.
REGLES D’EVALUATION
Titres de participation
Evaluation initiale
22. A leur entrée à l’actif de l’Etat, les titres de participation sont évalués à leur coût d’acquisition.
23. Le coût d’acquisition des titres de participation acquis à titre onéreux comprend :
(a) leur d’achat,
(b) les coûts de transaction qui représentent les coûts directement attribuables à l’acquisition de ces titres tels que les commissions d’intermédiaires et les honoraires. Toutefois, les coûts d’emprunt sont exclus du coût d’acquisition.
24. Lorsque le d’achat des titres de participation comprend le montant des dividendes afférents à la période comptable antérieure à celle de l’acquisition, le montant de ces dividendes est déduit du d’achat et classé parmi les créances rattachées aux titres de participation.
25. Dans le cas où des titres de participation sont reçus en contrepartie d’un apport en nature, leur coût d’acquisition est égal à la valeur de cet apport majorée des coûts directement rattachés à cette opération.
26. Lors de la création d’une entité ou lors de l’augmentation de son capital en numéraire, les titres de participation souscrits doivent être présentés au bilan de l’Etat en net de la partie non encore libérée des titres.
27. Le montant des droits de souscription acquis en même temps que les titres de participation souscrits en vertu de ces droits, est inclus dans le coût d’acquisition des titres de participation correspondants. Lorsque l'Etat souscrit à de nouveaux titres de participation, en utilisant les droits attachés à des titres de participation anciens, les nouveaux titres de participation sont pris en compte à leur d'émission.
28. Les droits d'attribution d'actions gratuites acquis en vue d'obtenir les actions correspondantes, sont inclus dans le coût d’acquisition de ces actions.
29. En cas de distribution des titres de participation suite à une augmentation du capital par incorporation de réserves, la valeur globale des titres ne change pas. Toutefois, une information précisant le nombre total de titres et le nombre de titres reçus gratuitement doit être fournie au niveau des notes.
30. Les titres de participation acquis à travers une opération sans contrepartie directe sont évalués à leur valeur de marché observable sur un marché actif et liquide, à la date de prise en compte. A défaut, ces titres de participation sont évalués à leur valeur d’équivalence.
31. Les titres de participation obtenus à l’occasion de la conversion d’un prêt en capital sont évalués à la valeur de remboursement du prêt converti majorée éventuellement des éléments accessoires (intérêts échus et non payés à la date de conversion, les intérêts courus à la date de conversion …).
Evaluation ultérieure
32. A la date de clôture, les titres de participation sont évalués à leur valeur de marché observable sur un marché actif et liquide. A défaut, ces titres sont évalués à leur valeur d’équivalence.
33. Pour les titres évalués selon la valeur de marché, la différence, constatée à la date de clôture, entre la valeur de marché et la valeur comptable nette est traitée comme suit:
(a) lorsque la différence est positive, elle est portée en situation nette après reprise des dépréciations constatées antérieurement, le cas échéant,
(b) lorsque la différence est négative, une dépréciation est portée en solde de la période à concurrence du montant excédant le solde de l’écart de réévaluation.
34. Pour les titres évalués selon la valeur d’équivalence, la différence, constatée à la date de clôture, entre la valeur d’équivalence de la période en cours et celle de la période précédente est traitée comme suit :
(a) lorsque la différence est positive, elle est constatée en situation nette après reprise des dépréciations constatées antérieurement, le cas échéant,
(b) lorsque la différence est négative, une dépréciation est portée en solde de la période à concurrence du montant excédant le solde de l’écart d’équivalence,
(c) lorsque la valeur d’équivalence calculée à la date de clôture est négative, une provision pour risque est constatée au passif à concurrence de la valeur négative. L’écart d’équivalence antérieurement constaté doit être soldé et une dépréciation à hauteur de la valeur comptable nette est constatée.
35. Aucune compensation n’est admise entre les moins-values des titres de participation en baisse et les plus-values des titres de participation en hausse.
Apports en fonds de dotation
Evaluation initiale
36. A leur entrée à l’actif de l’Etat, les apports en fonds de dotations sont évalués à la valeur de ces apports.
37. En cas d’augmentation des apports en fonds de dotation par la conversion d’un prêt, ces apports sont évalués à la valeur de remboursement du prêt converti majorée éventuellement des éléments accessoires (intérêts échus et non payés à la date de conversion, les intérêts courus à la date de conversion …).
Evaluation ultérieure
38. A la date de clôture, les apports en fonds de dotation sont évalués à leur valeur d’équivalence.
39. La différence, constatée à la date de clôture, entre la valeur d’équivalence des apports en fonds de dotation de la période en cours et celle de la période comptable précédente est traitée comme suit :
(a) lorsque la différence est positive, elle est constatée en situation nette après reprise des dépréciations constatées antérieurement, le cas échéant,
(b) lorsque la différence est négative, une dépréciation est portée en solde de la période à concurrence du montant excédant le solde de l’écart d’équivalence,
(c) lorsque la valeur d’équivalence calculée à la date de clôture est négative, une provision pour risque est constatée au passif à concurrence de la valeur négative. L’écart d’équivalence antérieurement constaté doit être soldé et une dépréciation à hauteur de la valeur comptable nette est constatée.
40. Aucune compensation n’est admise entre les moins-values des apports en fonds de dotation en baisse et les plus-values des apports en fonds de dotation en hausse.
Créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation
Evaluation initiale
41. Les prêts octroyés par l’Etat à des entités dans lesquelles il détient des titres de participation ou des apports en fonds de dotation sont inscrits dans l’actif de l’Etat pour leur valeur de remboursement.
42. Les intérêts courus sur les prêts accordés sont pris en compte au prorata temporis.
43. La valeur des autres créances telles que les dividendes ou parts de résultat est déterminée sur la base de la décision de l’autorité compétente statuant sur la répartition des résultats de l’entité.
Evaluation ultérieure
44. Les créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation font l’ d’une dépréciation, lorsque l’Etat court un risque de non total ou partiel de ces créances pour les ramener à leur valeur recouvrable.
Prêts
Evaluation initiale
45. Les prêts sont initialement évalués à leur valeur de remboursement.
46. Les primes d’émission et les primes de remboursement ont une nature de produits constatés d’avance et sont enregistrées initialement au passif.
Evaluation ultérieure
47. A la date de clôture, la valeur des prêts doit être ramenée à leur valeur recouvrable. Celle-ci est appréciée au regard du risque de non encouru par l’Etat.
48. Lorsque la valeur recouvrable est inférieure à la valeur de remboursement, une dépréciation est constatée.
49. Les primes d’émission et les primes de remboursement doivent être réparties en solde de la période sur la durée de remboursement du prêt selon la méthode actuarielle.
50. Les intérêts courus sur les prêts sont pris en compte au prorata temporis.
Droits d’adhésion au capital des organismes internationaux
Evaluation initiale
51. A leur entrée à l’actif de l’Etat, les droits d’adhésion au capital des organismes internationaux sont évalués à leur coût d’acquisition converti au cours du jour entre le dinar et la monnaie étrangère.
52. Le coût d’acquisition des droits d’adhésion au capital des organismes internationaux comprend:
(a) le d’achat;
(b) les coûts de transaction qui représentent les coûts directement attribuables à l’acquisition de ces droits, tels que les commissions d’intermédiaires, les honoraires et les frais bancaires.
Evaluation ultérieure
53. A la date de clôture, les droits d’adhésion au capital des organismes internationaux doivent être évalués à leur valeur d’équivalence convertie au cours de clôture ou un cours approchant le cours de clôture.
54. L’écart d’équivalence provenant de la différence en monnaie étrangère entre la valeur d’équivalence de la période en cours et celle de la période précédente convertie au cours de clôture de la période précédente, doit être portée en situation nette dans la rubrique écart d’équivalence selon le traitement préconisé au paragraphe 34.
55. L’écart de conversion provenant de la différence de change doit être porté en solde de la période comptable.
Autres immobilisations financières
Evaluation initiale
56. A leur entrée à l’actif de l’Etat, les titres immobilisés sont évalués à leur coût d’acquisition.
57. Pour les titres immobilisés acquis à titre onéreux, le coût d’acquisition comprend le d’achat et tous les coûts directement attribuables à leur acquisition.
58. Le coût d’acquisition des titres immobilisés reçus en contrepartie d’un apport en nature est égal à la valeur de ces apports majorée des coûts directement rattachés à l’opération.
59. Les titres immobilisés obtenus à l’occasion de la conversion d’un prêt en capital sont évalués à la valeur de remboursement du prêt converti majorée éventuellement des éléments accessoires (intérêts échus et non payés à la date de conversion, les intérêts courus à la date de conversion …).
60. Les titres immobilisés acquis par l’Etat dans le cadre d’une opération sans contrepartie directe sont évalués à leur valeur de marché observable sur un marché actif et liquide à la date de leur prise en compte dans le bilan de l’Etat. A défaut, ces titres sont évalués à leur valeur d’équivalence.
61. Les dépôts et cautionnements sont évalués à la date de leur prise en compte à la valeur de remboursement qui correspond en général aux versements effectués par l’Etat.
Evaluation ultérieure
62. A la date de clôture, les titres immobilisés sont évalués à leur valeur de marché observable sur un marché actif et liquide. A défaut, ces titres sont évalués à leur valeur d’équivalence.
63. Pour les titres immobilisés évalués selon la valeur de marché, la différence, constatée à la date de clôture, entre leur valeur de marché et leur valeur comptable nette est traitée conformément au paragraphe 33.
64. Pour les titres immobilisés évalués selon la valeur d’équivalence, la différence, constatée à la date de clôture, entre la valeur d’équivalence de ces titres de la période en cours et celle de la période précédente est traitée conformément au paragraphe 34.
65. A la date de clôture, la valeur des dépôts et cautionnements est appréciée au regard du risque de non restitution. Lorsque la valeur récupérable des dépôts et cautionnements est inférieure à leur valeur comptable nette, une dépréciation est portée en solde de la période.
DECOMPTABILISATION
66. Une immobilisation financière est décomptabilisée dès lors qu’elle ne répond plus à l’un des critères de prise en compte. Il s’agit notamment des cas suivants:
(a) la cession de l’immobilisation financière,
(b) la de l’entité dans laquelle l’Etat détient une participation,
(c) l’échange de l’immobilisation financière,
(d) l’extinction d’un prêt ou d’une créance rattachée à une participation.
67. La valeur de sortie des titres de participation, des apports en fonds de dotation, des droits d’adhésion au capital des organismes internationaux et des titres immobilisés correspond à leur valeur comptable nette. L’écart d’équivalence ou l’écart de réévaluation, selon le cas, doivent être soldés. Les dépréciations et provisions pour risque déjà constatées sont annulées par une reprise en solde de la période comptable. Les plus ou moins-values réalisées lors de la sortie de cet actif sont également constatées dans le solde de la période comptable.
68. Lors de l’extinction d’une créance rattachée à une participation ou d’un prêt ou lors de la récupération des dépôts et cautionnements, ces actifs sont sortis du bilan de l’Etat pour leur valeur comptable nette. Les dépréciations constatées sont annulées par une reprise en solde de la période. La perte définitive de la valeur de remboursement des prêts et des dépôts et cautionnements donne lieu à la constatation d’une charge en contrepartie de la sortie de l’actif.
INFORMATIONS A FOURNIR
69. L’Etat doit présenter, dans les notes, les informations suivantes :
Pour les titres de participation
(a) la liste des titres de participation et le taux de participation ainsi que sa variation,
(b) le montant des dividendes ou parts de résultat reçus par entité,
(c) les méthodes d’évaluation par titre de participation,
(d) la ventilation de l’écart d’équivalence et de l’écart de réévaluation par titre,
(e) les cas et les motifs d’indisponibilité des états financiers à la date de clôture pour la détermination de la valeur d’équivalence,
(f) les titres de participation relatifs à des entités présentant une situation nette ou des capitaux propres négatifs, et
(g) la partie non encore libérée sur les titres de participation.
Pour les apports en fonds de dotation
(a) un tableau de variation des apports en fonds de dotation par entité,
(b) le montant des parts de résultat reçus par entité, et
(c) la ventilation de l’écart d’équivalence.
Pour les créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation
Liste des prêts dont le montant est significatif indiquant:
- le montant des prêts dont le remboursement est soumis à des conditions avantageuses, et
- le montant des prêts affectés à des projets bien déterminés et soumis à des conditions de déblocage.
Pour les prêts
- un tableau de variation des prêts.
Pour les autres immobilisations financières
(a) un tableau de variation des titres immobilisés, et
(b) la ventilation de l’écart d’équivalence et de l’écart de réévaluation.
DATE D’ENTREE EN VIGUEUR
70. La présente norme est applicable aux états financiers relatifs aux périodes comptables ouvertes à partir du 1er janvier 2022.
DISPOSITIONS TRANSITOIRES
71. Pour l’établissement du bilan d’ouverture, il est procédé à l’intégration :
(a) des titres de participation et des titres immobilisés à leur valeur de marché. A défaut, ces titres sont intégrés à leur valeur d’équivalence calculée sur la base des derniers états financiers annuels publiés de l’entité concernée;
(b) des apports en fonds de dotation et des droits d’adhésion au capital des organismes internationaux à leur valeur d’équivalence calculée sur la base des derniers états financiers annuels publiés de l’entité concernée.
Le ministre des finances,
Vu la constitution,
Vu la organique n° 2019-15 du 13 février 2019 portant organique du budget,
Vu le code de la comptabilité publique promulgué par la n° 73-81 du 31 décembre 1973, ensemble les textes qui l'ont modifié ou complété et notamment l’article 87 de la n° 2013-54 du 30 décembre 2013, portant de finances pour l’année 2014,
Vu le décret gouvernemental n° 2015-222 du 21 mai 2015 fixant la composition et les modalités de gestion du conseil des normes des comptes Publics, tel que modifié par le décret gouvernemental n° 2016-283 du 1er mars 2016,
Vu le décret Présidentiel n° 2016-107 du 27 août 2016, portant du chef du et de ses membres,
Vu le décret Présidentiel n° 2017-124 du 12 septembre 2017, portant de membres du gouvernement,
Vu le décret Présidentiel n° 2018-125 du 14 novembre 2018, portant de membres du gouvernement,
Vu le décret gouvernemental n° 2019-769 du 23 août 2019, portant délégation des pouvoirs du chef du à Monsieur Kamel Morjen ministre de la fonction publique, de la modernisation de l’administration et des politiques publiques,
Vu l’avis du Conseil des Normes des Comptes Publics.
Arrête :
Article premier - Est approuvée la norme des comptes de l’Etat relative aux immobilisations financières annexée au présent arrêté.
Art. 2 - Le présent arrêté est publié au Journal de la République Tunisienne.
Tunis, le 12 septembre 2019.
Le ministre des finances
Mouhamed Ridha Chalghoum
Vu
Pour le Chef du et par délégation
Le ministre de la fonction publique, de la modernisation de l’administration et des politiques publiques
Kamel Morjen
NORME DES COMPTES DE L’ETAT
NCE 03: Les immobilisations financières
OBJECTIF
1. L’objectif de la présente norme est de prescrire les règles de prise en compte et d’évaluation des immobilisations financières de l’Etat conformément aux principes de la comptabilité d’exercice. La norme traite également des règles de présentation des immobilisations financières au niveau des états financiers individuels, de leur décomptabilisation ainsi que des informations à fournir à leur sujet au niveau des notes.
CHAMP D’APPLICATION
2. La présente norme traite des immobilisations financières qui correspondent aux actifs financiers destinés à être détenus durablement par l’Etat.
3. Les immobilisations financières de l’Etat sont constituées des:
(a) titres de participation,
(b) apports en fonds de dotation,
(c) créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation,
(d) prêts,
(e) droits d’adhésion au capital des organismes internationaux,
(f) autres immobilisations financières.
DEFINITIONS
4. Dans la présente norme les termes suivants ont les significations indiquées ci- après :
Les titres de participation sont les droits que l’Etat détient sur des entités jouissant d’une personnalité juridique et morale distincte, matérialisés par des titres et qui créent un lien durable avec celles-ci.
L’Etat exerce sur ces entités soit un contrôle soit une influence déterminante et ce :
(a) à travers la détention d’actions ou de parts de capital dans les entités concernées, ou
(b) en vertu de la législation en vigueur applicable à ces entités.
En prenant en considération la définition de la notion du contrôle indiquée ci-après, les titres de participation se divisent en deux catégories :
(a) des titres de participation dans des entités contrôlées par l’Etat,
(b) des titres de participation dans des entités sur lesquelles l’Etat exerce une influence déterminante.
Les apports en fonds de dotation sont les apports en numéraire et/ou en nature attribués par l’Etat aux entités publiques créées par un texte juridique et ayant une personnalité juridique et morale distincte. Ces dotations entièrement détenues par l’Etat ne sont pas matérialisées par des titres.
Les créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation sont les créances nées à l’occasion des prêts octroyés par l’Etat à des entités dans lesquelles il détient des titres de participation ou des apports en fonds de dotation ainsi que les intérêts afférents à ces prêts.
Sont également considérées comme des créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation, les dividendes ou les parts de résultat.
Les prêts sont les fonds versés à des tiers en vertu de dispositions contractuelles par lesquelles l’Etat s’engage à leur transmettre l’usage de moyens de paiement pour une durée supérieure à 12 mois.
Les droits d’adhésion au capital des organismes internationaux sont les fonds versés par l’Etat au titre de sa participation aux organismes internationaux notamment, dans le cadre de la coopération internationale.
Les autres immobilisations financières sont notamment:
(a) les titres immobilisés représentatifs de parts de capital que l’Etat a l’intention de conserver durablement sans exercer un contrôle ou une influence déterminante sur l’entité émettrice; et
(b) les dépôts et les cautionnements versés par l’Etat à des tiers.
Le contrôle est la capacité de l’Etat à orienter les décisions stratégiques de l’entité et à maîtriser son activité opérationnelle et financière de manière à retirer un avantage économique futur ou un potentiel de et à assumer les risques liés à son activité. Ce pouvoir de contrôle se manifeste généralement par l’exercice d’un droit de tutelle tel que prévu par la législation en vigueur.
L’influence déterminante est la capacité de l’Etat à participer aux décisions stratégiques et de politique financière et opérationnelle de l’entité détenue sans toutefois exercer un contrôle.
Les coûts de transaction sont les coûts marginaux supportés par l’Etat et directement imputables à l’acquisition ou à la souscription d’une immobilisation financière. Un coût marginal est un coût qui n’aurait pas été encouru si l’Etat n’avait pas acquis ou souscrit à cette immobilisation financière.
La valeur d’équivalence d’une participation est égale à la quote-part, détenue directement par l’Etat, des capitaux propres ou de la situation nette de l’entité concernée. Elle est déterminée sur la base des derniers états financiers annuels publiés.
L’écart d’équivalence est la différence entre la valeur d’équivalence d’une immobilisation financière à la date de clôture de la période comptable en cours et celle de la période comptable précédente.
L’écart de réévaluation est la différence entre la valeur de marché d’une immobilisation financière à la date de clôture de la période comptable en cours et sa valeur comptable nette.
La valeur comptable nette d’une immobilisation financière est la valeur d’entrée ajustée, selon le cas, des écarts d’équivalence ou des écarts de réévaluation et diminuée des éventuelles dépréciations.
Une dépréciation d’une immobilisation financière est une perte d’avantages économiques futurs ou de potentiel de service. Elle correspond à une baisse de la valeur comptable nette de l’immobilisation financière due à la survenance de circonstances ou d’évènements exceptionnels.
Les termes définis dans le cadre conceptuel de l’information financière des entités du secteur public et dans les autres NCEs sont utilisés dans la présente norme avec le même sens.
REGLES DE PRISE EN COMPTE
5. Les immobilisations financières doivent être prises en compte dans l’actif de l’Etat lorsque les conditions suivantes sont réunies :
(a) il est probable que des avantages économiques futurs ou un potentiel de attendus iront à l’Etat sur plus d’une période comptable; et
(b) la valeur de l’immobilisation financière peut être évaluée de manière fiable.
Date de comptabilisation
Titres de participation
6. Les titres de participation sont pris en compte dans l’actif de l’Etat à la date à laquelle les droits qu’ils confèrent sont transférés à l’Etat.
7. En cas de conversion d’une dette en capital, une immobilisation financière doit être prise en compte dans l’actif de l’Etat, et ce au moment de la concrétisation de la décision de conversion par l’autorité compétente et selon la législation en vigueur.
8. Des titres peuvent également être acquis à travers une opération sans contrepartie directe notamment les opérations de ou de confiscation. Ces titres sont classés dans la catégorie des titres de participation au moment de la prise de décision, par l’autorité compétente et selon la législation en vigueur, de les détenir durablement de manière à conférer à l’Etat le droit d’exercer un contrôle ou une influence déterminante sur l’entité concernée.
Apports en fonds de dotation
9. Les apports en fonds de dotation sont pris en compte dans l’actif de l’Etat à la date de l’octroi desdites dotations aux entités concernées.
10. En cas d’augmentation du fonds de dotation par la conversion d’une dette, une immobilisation financière doit être prise en compte dans l’actif de l’Etat, et ce au moment de la concrétisation de la décision de conversion par l’autorité compétente et selon la législation en vigueur.
Créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation
11. Les prêts octroyés par l’Etat à des entités dans lesquelles il détient des titres de participation ou un apport en fonds de dotation sont pris en compte dans son actif au moment du versement des fonds.
12. Les prêts résultant d’une décision de prise en charge par l’Etat d’une dette, doivent être pris en compte dans l’actif de l’Etat au moment de la concrétisation de la décision de conversion de la dette en prêt.
13. Les intérêts courus sur les prêts accordés sont pris en compte au prorata temporis.
14. Les autres créances telles que les dividendes ou parts de résultat sont pris en compte lorsque l’autorité compétente décide de répartir les résultats de l’entité dans laquelle la participation est détenue.
Prêts
15. Un prêt consenti par l’Etat à des tiers est pris en compte dans son actif au moment du versement des fonds aux bénéficiaires.
16. En cas de prise en charge par l’Etat d’une dette, accompagnée d’une décision de conversion en prêt, une immobilisation financière doit être prise en compte dans l’actif de l’Etat au moment de la concrétisation de cette décision.
Droits d’adhésion au capital des organismes internationaux
17. Les droits d’adhésion de l’Etat au capital des organismes internationaux sont pris en compte à la date de versement des fonds auxdits organismes.
Autres immobilisations financières
18. Les titres immobilisés acquis à titre onéreux sont pris en compte dans l’actif de l’Etat au moment du versement des fonds.
19. Les titres acquis à travers une opération sans contrepartie directe notamment via une opération de ou de confiscation sont classés dans la catégorie des titres immobilisés de l’Etat au moment de la prise de décision, par l’autorité compétente et selon la législation en vigueur, de les détenir durablement et sans exercer un contrôle ou une influence déterminante.
20. Les dépôts et les cautionnements sont pris en compte à l’actif de l’Etat au moment du versement des fonds.
Reclassement
21. Un reclassement d’une immobilisation financière est à opérer d’une catégorie à une autre, et ce suite à un changement affectant sa classification initiale. Il s’agit notamment des cas suivants:
- changement de l’intention de détention de l’immobilisation financière;
- conversion de prêts ou créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation en prise de participation;
- changement de la forme juridique de l’entité.
REGLES D’EVALUATION
Titres de participation
Evaluation initiale
22. A leur entrée à l’actif de l’Etat, les titres de participation sont évalués à leur coût d’acquisition.
23. Le coût d’acquisition des titres de participation acquis à titre onéreux comprend :
(a) leur d’achat,
(b) les coûts de transaction qui représentent les coûts directement attribuables à l’acquisition de ces titres tels que les commissions d’intermédiaires et les honoraires. Toutefois, les coûts d’emprunt sont exclus du coût d’acquisition.
24. Lorsque le d’achat des titres de participation comprend le montant des dividendes afférents à la période comptable antérieure à celle de l’acquisition, le montant de ces dividendes est déduit du d’achat et classé parmi les créances rattachées aux titres de participation.
25. Dans le cas où des titres de participation sont reçus en contrepartie d’un apport en nature, leur coût d’acquisition est égal à la valeur de cet apport majorée des coûts directement rattachés à cette opération.
26. Lors de la création d’une entité ou lors de l’augmentation de son capital en numéraire, les titres de participation souscrits doivent être présentés au bilan de l’Etat en net de la partie non encore libérée des titres.
27. Le montant des droits de souscription acquis en même temps que les titres de participation souscrits en vertu de ces droits, est inclus dans le coût d’acquisition des titres de participation correspondants. Lorsque l'Etat souscrit à de nouveaux titres de participation, en utilisant les droits attachés à des titres de participation anciens, les nouveaux titres de participation sont pris en compte à leur d'émission.
28. Les droits d'attribution d'actions gratuites acquis en vue d'obtenir les actions correspondantes, sont inclus dans le coût d’acquisition de ces actions.
29. En cas de distribution des titres de participation suite à une augmentation du capital par incorporation de réserves, la valeur globale des titres ne change pas. Toutefois, une information précisant le nombre total de titres et le nombre de titres reçus gratuitement doit être fournie au niveau des notes.
30. Les titres de participation acquis à travers une opération sans contrepartie directe sont évalués à leur valeur de marché observable sur un marché actif et liquide, à la date de prise en compte. A défaut, ces titres de participation sont évalués à leur valeur d’équivalence.
31. Les titres de participation obtenus à l’occasion de la conversion d’un prêt en capital sont évalués à la valeur de remboursement du prêt converti majorée éventuellement des éléments accessoires (intérêts échus et non payés à la date de conversion, les intérêts courus à la date de conversion …).
Evaluation ultérieure
32. A la date de clôture, les titres de participation sont évalués à leur valeur de marché observable sur un marché actif et liquide. A défaut, ces titres sont évalués à leur valeur d’équivalence.
33. Pour les titres évalués selon la valeur de marché, la différence, constatée à la date de clôture, entre la valeur de marché et la valeur comptable nette est traitée comme suit:
(a) lorsque la différence est positive, elle est portée en situation nette après reprise des dépréciations constatées antérieurement, le cas échéant,
(b) lorsque la différence est négative, une dépréciation est portée en solde de la période à concurrence du montant excédant le solde de l’écart de réévaluation.
34. Pour les titres évalués selon la valeur d’équivalence, la différence, constatée à la date de clôture, entre la valeur d’équivalence de la période en cours et celle de la période précédente est traitée comme suit :
(a) lorsque la différence est positive, elle est constatée en situation nette après reprise des dépréciations constatées antérieurement, le cas échéant,
(b) lorsque la différence est négative, une dépréciation est portée en solde de la période à concurrence du montant excédant le solde de l’écart d’équivalence,
(c) lorsque la valeur d’équivalence calculée à la date de clôture est négative, une provision pour risque est constatée au passif à concurrence de la valeur négative. L’écart d’équivalence antérieurement constaté doit être soldé et une dépréciation à hauteur de la valeur comptable nette est constatée.
35. Aucune compensation n’est admise entre les moins-values des titres de participation en baisse et les plus-values des titres de participation en hausse.
Apports en fonds de dotation
Evaluation initiale
36. A leur entrée à l’actif de l’Etat, les apports en fonds de dotations sont évalués à la valeur de ces apports.
37. En cas d’augmentation des apports en fonds de dotation par la conversion d’un prêt, ces apports sont évalués à la valeur de remboursement du prêt converti majorée éventuellement des éléments accessoires (intérêts échus et non payés à la date de conversion, les intérêts courus à la date de conversion …).
Evaluation ultérieure
38. A la date de clôture, les apports en fonds de dotation sont évalués à leur valeur d’équivalence.
39. La différence, constatée à la date de clôture, entre la valeur d’équivalence des apports en fonds de dotation de la période en cours et celle de la période comptable précédente est traitée comme suit :
(a) lorsque la différence est positive, elle est constatée en situation nette après reprise des dépréciations constatées antérieurement, le cas échéant,
(b) lorsque la différence est négative, une dépréciation est portée en solde de la période à concurrence du montant excédant le solde de l’écart d’équivalence,
(c) lorsque la valeur d’équivalence calculée à la date de clôture est négative, une provision pour risque est constatée au passif à concurrence de la valeur négative. L’écart d’équivalence antérieurement constaté doit être soldé et une dépréciation à hauteur de la valeur comptable nette est constatée.
40. Aucune compensation n’est admise entre les moins-values des apports en fonds de dotation en baisse et les plus-values des apports en fonds de dotation en hausse.
Créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation
Evaluation initiale
41. Les prêts octroyés par l’Etat à des entités dans lesquelles il détient des titres de participation ou des apports en fonds de dotation sont inscrits dans l’actif de l’Etat pour leur valeur de remboursement.
42. Les intérêts courus sur les prêts accordés sont pris en compte au prorata temporis.
43. La valeur des autres créances telles que les dividendes ou parts de résultat est déterminée sur la base de la décision de l’autorité compétente statuant sur la répartition des résultats de l’entité.
Evaluation ultérieure
44. Les créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation font l’ d’une dépréciation, lorsque l’Etat court un risque de non total ou partiel de ces créances pour les ramener à leur valeur recouvrable.
Prêts
Evaluation initiale
45. Les prêts sont initialement évalués à leur valeur de remboursement.
46. Les primes d’émission et les primes de remboursement ont une nature de produits constatés d’avance et sont enregistrées initialement au passif.
Evaluation ultérieure
47. A la date de clôture, la valeur des prêts doit être ramenée à leur valeur recouvrable. Celle-ci est appréciée au regard du risque de non encouru par l’Etat.
48. Lorsque la valeur recouvrable est inférieure à la valeur de remboursement, une dépréciation est constatée.
49. Les primes d’émission et les primes de remboursement doivent être réparties en solde de la période sur la durée de remboursement du prêt selon la méthode actuarielle.
50. Les intérêts courus sur les prêts sont pris en compte au prorata temporis.
Droits d’adhésion au capital des organismes internationaux
Evaluation initiale
51. A leur entrée à l’actif de l’Etat, les droits d’adhésion au capital des organismes internationaux sont évalués à leur coût d’acquisition converti au cours du jour entre le dinar et la monnaie étrangère.
52. Le coût d’acquisition des droits d’adhésion au capital des organismes internationaux comprend:
(a) le d’achat;
(b) les coûts de transaction qui représentent les coûts directement attribuables à l’acquisition de ces droits, tels que les commissions d’intermédiaires, les honoraires et les frais bancaires.
Evaluation ultérieure
53. A la date de clôture, les droits d’adhésion au capital des organismes internationaux doivent être évalués à leur valeur d’équivalence convertie au cours de clôture ou un cours approchant le cours de clôture.
54. L’écart d’équivalence provenant de la différence en monnaie étrangère entre la valeur d’équivalence de la période en cours et celle de la période précédente convertie au cours de clôture de la période précédente, doit être portée en situation nette dans la rubrique écart d’équivalence selon le traitement préconisé au paragraphe 34.
55. L’écart de conversion provenant de la différence de change doit être porté en solde de la période comptable.
Autres immobilisations financières
Evaluation initiale
56. A leur entrée à l’actif de l’Etat, les titres immobilisés sont évalués à leur coût d’acquisition.
57. Pour les titres immobilisés acquis à titre onéreux, le coût d’acquisition comprend le d’achat et tous les coûts directement attribuables à leur acquisition.
58. Le coût d’acquisition des titres immobilisés reçus en contrepartie d’un apport en nature est égal à la valeur de ces apports majorée des coûts directement rattachés à l’opération.
59. Les titres immobilisés obtenus à l’occasion de la conversion d’un prêt en capital sont évalués à la valeur de remboursement du prêt converti majorée éventuellement des éléments accessoires (intérêts échus et non payés à la date de conversion, les intérêts courus à la date de conversion …).
60. Les titres immobilisés acquis par l’Etat dans le cadre d’une opération sans contrepartie directe sont évalués à leur valeur de marché observable sur un marché actif et liquide à la date de leur prise en compte dans le bilan de l’Etat. A défaut, ces titres sont évalués à leur valeur d’équivalence.
61. Les dépôts et cautionnements sont évalués à la date de leur prise en compte à la valeur de remboursement qui correspond en général aux versements effectués par l’Etat.
Evaluation ultérieure
62. A la date de clôture, les titres immobilisés sont évalués à leur valeur de marché observable sur un marché actif et liquide. A défaut, ces titres sont évalués à leur valeur d’équivalence.
63. Pour les titres immobilisés évalués selon la valeur de marché, la différence, constatée à la date de clôture, entre leur valeur de marché et leur valeur comptable nette est traitée conformément au paragraphe 33.
64. Pour les titres immobilisés évalués selon la valeur d’équivalence, la différence, constatée à la date de clôture, entre la valeur d’équivalence de ces titres de la période en cours et celle de la période précédente est traitée conformément au paragraphe 34.
65. A la date de clôture, la valeur des dépôts et cautionnements est appréciée au regard du risque de non restitution. Lorsque la valeur récupérable des dépôts et cautionnements est inférieure à leur valeur comptable nette, une dépréciation est portée en solde de la période.
DECOMPTABILISATION
66. Une immobilisation financière est décomptabilisée dès lors qu’elle ne répond plus à l’un des critères de prise en compte. Il s’agit notamment des cas suivants:
(a) la cession de l’immobilisation financière,
(b) la de l’entité dans laquelle l’Etat détient une participation,
(c) l’échange de l’immobilisation financière,
(d) l’extinction d’un prêt ou d’une créance rattachée à une participation.
67. La valeur de sortie des titres de participation, des apports en fonds de dotation, des droits d’adhésion au capital des organismes internationaux et des titres immobilisés correspond à leur valeur comptable nette. L’écart d’équivalence ou l’écart de réévaluation, selon le cas, doivent être soldés. Les dépréciations et provisions pour risque déjà constatées sont annulées par une reprise en solde de la période comptable. Les plus ou moins-values réalisées lors de la sortie de cet actif sont également constatées dans le solde de la période comptable.
68. Lors de l’extinction d’une créance rattachée à une participation ou d’un prêt ou lors de la récupération des dépôts et cautionnements, ces actifs sont sortis du bilan de l’Etat pour leur valeur comptable nette. Les dépréciations constatées sont annulées par une reprise en solde de la période. La perte définitive de la valeur de remboursement des prêts et des dépôts et cautionnements donne lieu à la constatation d’une charge en contrepartie de la sortie de l’actif.
INFORMATIONS A FOURNIR
69. L’Etat doit présenter, dans les notes, les informations suivantes :
Pour les titres de participation
(a) la liste des titres de participation et le taux de participation ainsi que sa variation,
(b) le montant des dividendes ou parts de résultat reçus par entité,
(c) les méthodes d’évaluation par titre de participation,
(d) la ventilation de l’écart d’équivalence et de l’écart de réévaluation par titre,
(e) les cas et les motifs d’indisponibilité des états financiers à la date de clôture pour la détermination de la valeur d’équivalence,
(f) les titres de participation relatifs à des entités présentant une situation nette ou des capitaux propres négatifs, et
(g) la partie non encore libérée sur les titres de participation.
Pour les apports en fonds de dotation
(a) un tableau de variation des apports en fonds de dotation par entité,
(b) le montant des parts de résultat reçus par entité, et
(c) la ventilation de l’écart d’équivalence.
Pour les créances rattachées aux titres de participation et aux apports en fonds de dotation
Liste des prêts dont le montant est significatif indiquant:
- le montant des prêts dont le remboursement est soumis à des conditions avantageuses, et
- le montant des prêts affectés à des projets bien déterminés et soumis à des conditions de déblocage.
Pour les prêts
- un tableau de variation des prêts.
Pour les autres immobilisations financières
(a) un tableau de variation des titres immobilisés, et
(b) la ventilation de l’écart d’équivalence et de l’écart de réévaluation.
DATE D’ENTREE EN VIGUEUR
70. La présente norme est applicable aux états financiers relatifs aux périodes comptables ouvertes à partir du 1er janvier 2022.
DISPOSITIONS TRANSITOIRES
71. Pour l’établissement du bilan d’ouverture, il est procédé à l’intégration :
(a) des titres de participation et des titres immobilisés à leur valeur de marché. A défaut, ces titres sont intégrés à leur valeur d’équivalence calculée sur la base des derniers états financiers annuels publiés de l’entité concernée;
(b) des apports en fonds de dotation et des droits d’adhésion au capital des organismes internationaux à leur valeur d’équivalence calculée sur la base des derniers états financiers annuels publiés de l’entité concernée.
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